Cass. Civ., Sez. V, ord. del 15 aprile 2026, n. 9716
In tema di detrazione dell’Iva, qualora l’amministrazione finanziaria dimostri l’oggettiva inesistenza delle operazioni compiute, come nel caso in cui sia dimostrato che l’emittente delle fatture sia una società cartiera o una società fantasma, grava sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni medesime. Tale onere non può ritenersi assolto mediante la mera esibizione delle fatture o in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, trattandosi di elementi che normalmente vengono utilizzati al preciso scopo di far apparire come genuine operazioni in realtà fittizie.
L’ordinanza in commento torna sul tema del riparto dell’onere della prova nelle ipotesi di operazioni inesistenti ai fini Iva.
Come noto, in materia di imposta sul valore aggiunto risultano particolarmente diffuse le frodi realizzate mediante l’emissione e l’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti. Tra queste assumono particolare rilievo le c.d. “frodi carosello”, caratterizzate dall’interposizione di società prive di una reale struttura imprenditoriale (c.d. cartiere) aventi quale unico scopo l’emissione di fatture relative ad operazioni mai effettuate. In tali ipotesi, il cessionario o committente detrae l’Iva esposta in fattura, conseguendo un indebito vantaggio fiscale. Il danno per l’erario è poi duplice: da un lato, l’imposta non viene versata dal soggetto emittente (la società cartiera); dall’altro lato, il cessionario o committente porta in detrazione un’Iva che non avrebbe titolo a detrarre, determinando un ulteriore pregiudizio per l’erario.
Tradizionalmente, si suole distinguere due tipologie di operazioni inesistenti: quelle inesistenti dal punto di vista oggettivo e quelle dal punto di vista soggettivo.
L’operazione è oggettivamente inesistente quando non è mai stata materialmente effettuata, pertanto è inesistente nella realtà fenomenica, ovvero quando l’operazione è stata effettuata solo in parte, per un importo inferiore rispetto a quello indicato in fattura (si parla, in tal senso, di “inesistenza relativa” o “sovra-fatturazione”).
L’operazione è soggettivamente inesistente, invece, quando è compiuta da un soggetto diverso da quello indicato nella fattura, ricorrendo così un fenomeno di interposizione fittizia di persona.
Per quanto attiene all’onere della prova, l’amministrazione finanziaria deve dimostrare l’inesistenza dell’operazione contestata, anche mediante il ricorso a presunzioni semplici, purché assistite dai requisiti di gravità, precisione e concordanza. Nelle ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti, inoltre, l’ufficio è tenuto a provare non soltanto la natura fittizia del soggetto interposto, ma anche la consapevolezza, o quantomeno la conoscibilità secondo l’ordinaria diligenza, del meccanismo fraudolento da parte del cessionario o committente.
Tale assetto non risulta modificato dall’introduzione dell’art. 7, comma 5-bis, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546.
La disposizione prevede che “l’amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l’atto impugnato” e che il giudice deve annullare l’atto impositivo qualora la prova della sua fondatezza risulti mancante, contraddittoria o comunque insufficiente.
Secondo l’ordinanza in commento, che si pone in linea di continuità con il precedente orientamento della giurisprudenza di legittimità, la novella non ha introdotto un regime probatorio diverso e più rigoroso a carico dell’amministrazione finanziaria, limitandosi piuttosto ad affermare principi già immanenti nel sistema processuale tributario. Ne consegue che l’ufficio può continuare a fondare la pretesa impositiva anche su elementi presuntivi, purché dotati dei requisiti richiesti dall’art. 2729 del codice civile.
Con specifico riferimento alle operazioni oggettivamente inesistenti, la prova dell’inesistenza può essere desunta da una pluralità di elementi sintomatici, quali l’assenza di una struttura organizzativa adeguata, la mancanza di personale, mezzi e locali idonei allo svolgimento dell’attività dichiarata, nonché l’anomalia dei rapporti commerciali intercorsi tra le parti.
Una volta assolto tale onere da parte dell’amministrazione, grava sul contribuente la dimostrazione dell’effettiva esecuzione delle operazioni contestate. A tal fine, tuttavia, non assumono valore decisivo né la mera esibizione delle fatture, né la regolarità formale della contabilità, né la circostanza che i pagamenti siano avvenuti mediante strumenti tracciabili, trattandosi di elementi che, secondo la Corte, “vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia”.
In definitiva, la pronuncia conferma che l’introduzione dell’art. 7, comma 5-bis, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 non ha inciso sui consolidati criteri di riparto dell’onere probatorio in materia di operazioni oggettivamente inesistenti. L’amministrazione continua ad essere tenuta a dimostrare, anche attraverso presunzioni semplici, la non veridicità delle operazioni contestate; una volta raggiunta tale prova, incombe sul contribuente l’onere di fornire concreti elementi idonei a dimostrarne la reale esecuzione. La decisione, quindi, valorizza il dato sostanziale dell’effettività dell’operazione economica rispetto alla mera regolarità formale della documentazione contabile.
Massima e nota a cura di Matteo Venezia, magistrato tributario
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